房地產開發項目確認增值稅納稅義務發生時間的思考

摘要：房地產開發項目的增值稅納稅義務發生時間，昆明稅務咨詢介紹基本形成以房地產公司將不動產交付給買受人的當天為確認原則。昆明稅務咨詢此確認原則，有的地方限于期房，有的地方未明確界定。

甲房地產公司，某在建開發項目適用一般計稅方法，經測算，增值稅實際稅負不足3%，為防止前期預繳多繳，該公司能否在樓盤交付業主前，確認納稅義務發生而停止預繳?

房地產開發項目的增值稅納稅義務發生時間，基本形成以房地產公司將不動產交付給買受人的當天為確認原則。

此確認原則，有的地方限于期房，有的地方未明確界定。

一、期房

1、如參照貨物銷售來理解，相當于“采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天”。

但又不能完全比照理解，因為貨物銷售中對于超12個月的，預收即實現納稅義務。

2、按營改增政策來理解，收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。

銷售期房預收款項，屬于銷售不動產過程中收到款項，理應確認納稅義務發生。所以，嚴格按36號文件分析，以實際交付確認納稅義務原則并不嚴謹。

3、湖北省局曾明確，“在具體交房時間的辨別上，以《商品房買賣合同》上約定的交房時間為準;若實際交房時間早于合同約定時間的，以實際交付時間為準。”

若實際交房時間遲于合同約定時間，是以孰早原則嗎?該局并未明確。如果是孰早原則，又打破了實際交房時點確認原則。

4、為什么以實際交付為納稅義務發生時間確認原則?

目前可見的解釋仍是湖北省局：“以交房時間作為房地產公司銷售不動產納稅義務發生時間，主要是基于以下幾點考慮：一是可以解決稅款預繳時間與納稅義務發生時間不明確的問題;二是可以解決房地產公司銷項稅額與進項稅額發生時間不一致造成的錯配問題(如果按收到房屋價款作為納稅義務發生時間，可能形成前期銷項稅額大、后期進項稅額大、長期留抵甚至到企業注銷時進項稅額仍然沒有抵扣完畢的現象)。三是可以解決從銷售額中扣除的土地價款與實現的收入匹配的問題。”

按以上解釋可知：1)承認預繳與納稅義務發生時間并不明確;2)只是為了計算稅款的匹配，并未更多地從36號文件納稅義務確認規則上來考慮;3)只是考慮了前期稅負重(超3%預繳)，而未考慮有些項目實際稅負可能不超3%。

所以，這也并不是一個合規的、明確的、嚴謹的思路。

二、現房

2017-12-29《湖北省營改增問題集》：41.現房銷售是否要按3%預繳增值稅?

“現房銷售是指，在不動產達到交付條件后進行的銷售。現房銷售應按納稅義務發生時間計算繳納增值稅。現房銷售收取的銷售款項不同于預收款方式銷售不動產所收取的預收款，不應按照3%的預征率預繳增值稅，應按適用稅率征稅。”

“現房銷售收取的銷售款項不同于預收款方式銷售不動產所收取的預收款“。這句話值得商榷，項目開建、允許預售后，未實際交付業主的，不論現房、期房，都應屬于以預收款方式銷售不動產。

這個解答至少說明，開發項目竣工驗收后，達到實際交付條件時銷售的，不需預繳，應按適用稅率征稅。

但是，并沒有限制：期房符合36號文件納稅義務發生時間確認標準的，也可以不需預繳，直接按適用稅率申報繳納。

三、期房符合條件的，在實際交付前可確認納稅義務發生

財稅【2016】36號附件1第四十五條規定，增值稅納稅義務、扣繳義務發生時間為：(一)納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的，為開具發票的當天。

收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。

發生應稅行為是前提，項目已開始建造，雙方就具體交易簽訂合同，不論是否已交付，應稅行為已發生。這是貨物銷售、營改增業務的通用規則。

在此前提下，收訖、索取、開票三個條件，按孰先原則確認納稅義務發生時間。

所以，甲公司可對收訖款項、合同約定付款時間、或提前開票(非不征稅發票)的，確定納稅義務發生，停止預繳，按適用稅率、在銷售額中對應扣減土地價款計算申報增值稅。

爭議在如何確認期房的當期銷售房地產項目建筑面積對應的土地價款?

國家稅務總局公告2016年第18號第五條規定，當期允許扣除的土地價款按照以下公式計算：

當期允許扣除的土地價款=(當期銷售房地產項目建筑面積÷房地產項目可供銷售建筑面積)×支付的土地價款

當期銷售房地產項目建筑面積，是指當期進行納稅申報的增值稅銷售額對應的建筑面積。

比如，2020年10月銷售期房10套，建筑面積1200㎡，已收取款項1000萬元，合同總價款2000萬元。該項目可供銷售建筑面積120000㎡，對應土地總價款90000萬元。

討論:當期允許扣除的土地價款，是900萬元?還是450萬元?

1.(1200/120000)*90000=900;

2.[1200*(1000/2000)/120000]*90000=450

2018年6月份之前的解讀——

房地產企業銷售開發產品的增值稅納稅義務發生時間 <老稅官>

一、基本規定

財稅【2016】36號規定，納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。

收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。

一個前提：發生應稅行為。

三個時點：一是收訖銷售款；二是取得索取銷售款憑據；二是先開具發票（預收款發票除外）。

收款和開票，均是以發生應稅行為作為前提的，不要被先開票這句話誤導，而否定發生應稅行為這個前提條件。不能把先開具發票作為確認納稅義務發生的條件。

二、湖北國稅《營改增政策問題集》

納稅人發生應稅行為是納稅義務發生的前提。房地產公司銷售不動產，以房地產公司將不動產交付給買受人的當天作為應稅行為發生的時間。

在具體交房時間的辨別上，以《商品房買賣合同》上約定的交房時間為準；若實際交房時間早于合同約定時間的，以實際交付時間為準。

以交房時間作為房地產公司銷售不動產納稅義務發生時間，主要是基于以下幾點考慮：

一是可以解決稅款預繳時間與納稅義務發生時間不明確的問題；

二是可以解決房地產公司銷項稅額與進項稅額發生時間不一致造成的錯配問題（如果按收到房屋價款作為納稅義務發生時間，可能形成前期銷項稅額大、后期進項稅額大、長期留抵甚至到企業注銷時進項稅額仍然沒有抵扣完畢的現象）。

三是可以解決從銷售額中扣除的土地價款與實現的收入匹配的問題。

三、如果發生應稅行為這個前提發生變化，即未按合同約定交房，如何處理？

1.提前交房：合同約定時間與實際交房時間孰早原則。

具體交房時間以《商品房買賣合同》上約定的交房時間為準；若實際交房時間早于合同約定時間的，按實際交房時間為準。

2.延遲交房：房企原因，實際交房時間；業主原因，合同約定交房時間

安徽國稅：增值稅納稅義務確定的前提是納稅人是否已發生應稅行為。對以買賣方式轉讓的不動產，應對照《商品房買賣合同》上約定的交房時間，房地產開發企業與購買方在合同約定的最遲交房時間之前完成房屋交付手續的，以實際交付時間作為納稅義務發生時間。因房地產開發企業原因造成延遲交房的，以實際交房時間作為納稅義務發生時間；因購買方原因未按合同約定完成不動產交付手續的，以合同約定的最遲交房時間作為納稅義務發生時間。

問：房地產企業與客戶簽訂銷房合同，約定2017年3月31日交房，現因客戶辦理按揭貸款遲遲下不來，請問房地產企業是否應按合同約定的日期確認納稅義務發生時間？還是等貸款下來實際交房確認納稅義務發生時間？確認的依據是什么？

答：對買方違約造成合同無法如期履行的，應按照實質重于形式的原則，以實際交房時間作為納稅義務發生時間，而不能以合同約定的交房時間作為納稅義務發生時間。

分析：實務中，購房者已按合同約定付清款項，交房時因在外地等各種原因未能及時辦理交房手續的，比較常見。雙方已具備交房條件，只是因未能辦理交房手續的，房企就要按合同約定交房時間確認銷售。

而按揭貸款在辦理時，因個人信用、或者尚有貸款未還清等情況，未能辦妥按揭貸款，可能會退房，合同不一定能夠得到履行，并不具備交房條件，以實際交房時間來確認。

當然，如各省有具體規定的，應以當地規定為準。

四、對以投資、分配利潤、捐贈、抵債等方式轉讓的不動產

房地產開發企業應以不動產權屬變更的當天作為納稅義務發生時間。

注意：房地產企業的增值稅的納稅義務時間，即對銷售額的確認申報，昆明稅務咨詢公司，比企業所得稅確認收入的時點要遲得多，云南代理記賬服務機構哪家好？